Límites al accionar de ARBA para reclamar el pago a los directores y a los administradores de empresas

El señor Juan Antonio Toledo cuestiona la constitucionalidad de los artículos 21, 24 y 113 del Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires (CF PBA) en cuanto le extienden la responsabilidad como administrador por la falta de pago de los tributos de Supermercados Toledo SA.

El juzgado de primera instancia consideró que lo dispuesto en el Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires se extralimitaba e innovaba indebidamente sobre una materia delegada al Congreso nacional, por lo que las normas referenciadas eran inconstitucionales y por tal razón declaró inadmisible el crédito que la Agencia de Recaudación de Buenos Aires reclamaba.
 
A su turno, la Sala I de la Cámara de Apelaciones en lo Civil y comercial del Departamento Judicial de Mar del Plata revocó el fallo, concluyendo que los preceptos del Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires involucrados eran congruentes con lo establecido en la legislación de fondo -Ley 19.550 y CCyCN- y, por tanto, no merecían reproche de inconstitucionalidad alguno.

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Contra dicha sentencia se alzó el señor Toledo mediante la presentación del recurso extraordinario que la Corte Suprema de Justicia (CSJ) de la Provincia de Buenos Aires resolvió en su favor, y que a continuación analizamos.

1| Normativa legal aplicable
1.1. Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires.

Conforme lo dispuesto en los artículos 21, 24 y 113 del CF PBA tales responsables afrontan el tributo solidaria e ilimitadamente con el contribuyente, en la misma forma, monto y oportunidad, por el solo hecho de integrar los órganos correspondientes.

En este contexto es como si existieran dos relaciones jurídicas de naturaleza tributaria diferenciadas. La primera de ellas establecidas entre el estado y la sociedad comercial, y la segunda la que enlaza al estado con el director o administrador de dicha sociedad. En ese contexto éste último queda obligado a responder personalmente y en paridad de condiciones con la sociedad, transformando a los “responsables por deuda ajena” en responsable en forma personal y solidaria con la misma.

El art. 21 del CF PBA establece que: "Se encuentran obligados al pago de los gravámenes, recargos e intereses, como responsables del cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes -en la misma forma y oportunidad que rija para éstos- las siguientes personas: … 2. Los integrantes de los órganos de administración, o quienes sean representantes legales, de personas jurídicas, … y empresas… ".

A su vez el art. 24 del CF PBA prevé que: "los responsables indicados [...] responden en forma solidaria e ilimitada con el contribuyente por el pago de los gravámenes. [...] El proceso para hacer efectiva la solidaridad, deberá promoverse contra todos los responsables a quienes, en principio, se pretende obligar, debiendo extenderse la iniciación de los procedimientos administrativos a todos los involucrados conforme este artículo".

Por último, el art. 113 del mismo Código, en su 2° párrafo, establece: "A fin de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 21 y 24 de este cuerpo legal, también se dará intervención en el procedimiento determinativo y, en su caso sumarial, a quienes administren o integren los órganos de administración de los contribuyentes y demás responsables, a efectos de que puedan aportar su descargo y ofrecer las pruebas respectivas".

1.2. Ley de Sociedades Comerciales (Ley 19.550).

Precisamente la Ley de fondo (Ley 19.550) predica que no existirá esta responsabilidad personal y solidaria respecto de aquellos que demuestren debidamente que la misma no les es imputable subjetivamente.

Dicha responsabilidad – en el caso de los directores de las SA - se encuentra específicamente reglada por los arts. 59° y 274° de dicha Ley, las que tampoco fueron modificadas por el nuevo Código Civil y Comercial de la Nación (CCyCN).

La primera de ellas establece que "los administradores y los representantes de la sociedad deben obrar con lealtad y con la diligencia de un buen hombre de negocios. “Los que faltaren a sus obligaciones son responsables, ilimitada y solidariamente, por los daños y perjuicios que resultaren de su acción y omisión".

Por su parte, el art. 274 dispone que "los directores responden ilimitada y solidariamente hacia la sociedad, los accionistas y los terceros, por el mal desempeño de su cargo, según el criterio del art. 59, así como por la violación de la ley, el estatuto o el reglamento y por cualquier otro daño producido por dolo, abuso de facultades o culpa grave".

Esta concepción organicista prevista en la Ley 19.550 que involucra a todos los integrantes respecto a la manifestación de la voluntad de los directorios u órganos de administración en la conducción societaria, hace que la Ley prevea que la imputación de su responsabilidad por la falta de pago de los tributos debe provenir de actos u omisiones que surjan de las decisiones tomadas sin respetar el cumplimiento de los deberes que le imponen el cargo, la ley, el estatuto y el reglamento, y según la eventual y pública distribución de tareas específicas que pudiera mediar entre ellos.

1.3. Código Civil y Comercial de la Nación.

El art. 144 del CCyCN establece que cuando la actuación de los directores o administradores este destinada a la consecución de fines ajenos a la persona jurídica, cuando constituya un recurso para violar la ley, el orden público o la buena fe, o para perjudicar derechos de cualquier persona, se imputa a quienes a título de socios, asociados o miembros lo hicieron posible, quienes responderán solidaria e ilimitadamente por los perjuicios causados.

Es decir, que el CCyCN solo atribuye la responsabilidad solidaria de tales sujetos solamente en el caso de que su actuación haya sido realizada con dolo o culpa en el incumplimiento de una obligación

1.4. La Ley de Procedimiento Nacional. Ley 11.683.

En el ámbito de los impuestos nacionales los artículos 5° y 8° de esta Ley prevén que la extensión de la responsabilidad a los directores o administradores de una sociedad nace una vez cursada la intimación de pago a la sociedad y solo en la medida en que estos no demuestren que la situación financiera de la empresa los colocó en la imposibilidad de cumplir con las obligaciones fiscales.

2| Criterio de la CSJ de la PBA
En el análisis del caso la CSJ de la PBA consideró que el CF PBA avanzó sobre aspecto sustanciales de la relación entre acreedores y deudores determinando una situación incompatible por su restricción con la diseñada por el legislador nacional, a quien se le delegó la función de legislar sobre esta materia a través de lo previsto en los art. 31 e inciso 12 del art. 75 de la Constitución Nacional (CN), que ejerció esta facultad a través del dictado de la Ley 19.550 y luego del CCyCN.

Es una idea liminar que surge de la Ley 19.550 que el director o administrador solo puede ser imputado como responsable solidario de las deudas de la sociedad en la medida en que se demuestre que incumplió con sus obligaciones como tal, sin que pueda considerarse el esquema previsto en los arts. 21 y 24 del CF PBA.

Esta manera de regular sobre aspectos substanciales de las relaciones entre deudores y acreedores, y en especial en la atribución de responsabilidad que derivan de la misma, le es privativa del Congreso Nacional por estar reconocida en la categoría de legislación común que prevé el inciso 12 del art. 75 de la CN.

Distintos es el caso que ARBA detectara maniobras realizadas por los directores o administradores tendientes a evitar el pago de los tributos mediante acciones culposas o dolosas que generen la imposibilidad de cobro de los mismos, en cuyo caso puede recurrir a lo dispuesto en el CF PBA en pos de prevenir la evasión impositiva.

La extralimitación del CF PBA viene dada porque mediante la redacción actual de los artículos 21 y 24 puede hacer responsables a los directores o administradores por el solo hecho de ocupar el cargo, sin requerir previamente la existencia de un obrar doloso o culposo en el ejercicio de los mismos con el fin de evadir el pago del tributo.

3| Sentencia unánime
Por unanimidad los jueces del supremo tribunal provincial se expidieron por la inconstitucionalidad de los arts. 21, 24 y 133 del CF PBA porque al legislador provincial le está vedado legislar sobre cuestiones vinculadas al derecho común, que por lo dispuesto en la CN solo el legislador nacional está facultado para ello, quien así lo hizo a través del dictado de la Ley 19.550 y luego del CCyCN.

En dicha normativa nacional se prevé que la extensión de la responsabilidad a los directores o administradores requiere de un acto dispositivo previo por parte de ARBA que por un lado decida la calidad de responsable del sujeto y, por el otro, se establezca que el incumplimiento del pago del tributo por parte de la sociedad fue consecuencia del obrar doloso o culposo del director o administrador con el fin de impedir dicho pago.

Con la disidencia del Dr. Soria solo en el aspecto manifestado en su voto en el sentido de que reconoció las facultades de la PBA para establecer un sistema de responsabilidad solidaria en materia fiscal, aunque considera irrazonable la forma de ejecutarlo.

En virtud de lo expuesto el supremo tribunal provincial se expidió por unanimidad -con la salvedad del voto del Dr. Soria- por la inconstitucionalidad de los artículos 21, 24 y 133 del CF PBA en cuanto al procedimiento establecido para extender la responsabilidad solidaria a los directores o administradores de las empresas.

Finalmente, y en el mismo sentido, se expidió dicho tribunal en la causa “Fisco de la Prov. de Bs. As. c/ Insaurralde Miguel Eugenio y ot. s/ Apremio. Recurso extraordinario de inaplicabilidad de ley. 31/8/2021.

Fuente: Ámbito